|
Введение
В условиях развивающихся рыночных отношений в
нашей стране предприятие становится юридически и
экономически самостоятельным. Эффективное
управление производственной деятельностью
предприятия все более зависит от уровня
информационного обеспечения его отдельных
подразделений и служб. В настоящее время
немногие российские организации имеют, таким
образом, поставленный бухгалтерский учет, чтобы
содержащаяся в нем информация была пригодна для
оперативного управления и анализа. На
сегодняшний день только банки по требованию
Центробанка РФ в целях контроля над их
надежностью и ликвидностью сводят баланс
ежедневно.
Как показывает практика, предприятия, имеющие
сложную производственную структуру, остро
нуждаются в оперативной экономической и
финансовой информации, помогающей оптимизировать
затраты и финансовые результаты, принимать
обоснованные управленческие решения. К
сожалению, принимаемые руководством решения по
развитию и организации производства не
обосновываются соответствующими расчетами и, как
правило, носят интуитивный характер.
Информация, необходимая для оперативного
управления предприятием, содержится в системе
управленческого учета, который считают одним из
новых и перспективных направлений бухгалтерской
практики.
Первые высказывания о необходимости формирования
самостоятельной информационной системы об
издержках производства и о том, какой ей быть,
появились еще в начале XX в. в книге Г. Эмерсона
«Производительность труда как основа оперативной
работы и заработной платы». В данном сочинении
впервые была предпринята попытка выделить учет
издержек производства в самостоятельное
направление учетной работы.
Другим важным обстоятельством, способствовавшим
созданию В послевоенные годы становится
очевидным тот факт, что бухгалтерский учет начал
активно участвовать в формировании и исполнении
управленческой политики, а бухгалтер стал
уделять внимание прогнозированию, планированию,
принятию решений, контролю за обеспечением
информацией служб управления, т.е. у него
появились дополнительные функции в области
управления и принятия хозяйственных решений.
Практическим шагом на пути становления и
развития бухгалтерского управленческого учета
было выделение из общей бухгалтерской службы
предприятия калькуляционной (управленческой)
бухгалтерии. Создание двух самостоятельных
бухгалтерий (финансовой и калькуляционной)
связывалось, прежде всего, с расширением
производства, ростом его концентрации, с
централизацией капитала, с образованием крупных
компаний, а также с необходимостью сохранения их
коммерческой тайны.
Цель данной работы учет затрат и калькулирования
себестоимости продукция при попредельном
методом.
Задачи данной работы
1. Изучение как определяется себестоимость.
2. Изучение как определяется себестоимость при
попередельном методе.
1. Понятие себестоимость состав, виды и ее
формирование
1.1. Себестоимость продукции: ее состав и виды
Одной из важнейших задач управленческого учета
является калькулирование себестоимости
продукции. Себестоимость продукции — это
выраженные в денежной форме затраты на ее
производство и реализацию. Себестоимость
продукции (работ, услуг) предприятия
складывается из затрат, связанных с
использованием в процессе производства продукции
(работ, услуг) природных ресурсов, сырья,
материалов, топлива, энергии, основных фондов,
трудовых ресурсов, а также других затрат на ее
производство и реализацию.
Себестоимость продукции является качественным
показателем, в котором концентрированно
отражаются результаты хозяйственной деятельности
организации, ее достижения и имеющиеся резервы.
Чем ниже себестоимость продукции, тем больше
экономится труд, лучше используются основные
фонды, материалы, топливо, тем дешевле
производство продукции обходится как
предприятию, так и всему обществу.
Следует отметить, что в системах финансового и
управленческого учета подходы к формированию
себестоимости различны.
Так, затраты, относимые на себестоимость
продукции в финансовом учете, определены
Положением о составе затрат по производству и
реализации продукции (работ, услуг) и о порядке
формирования финансовых результатов, учитываемых
при налогообложении прибыли (с учетом изменений,
утвержденных Правительством РФ от 1 июля 1995 г.
№ 661, от 20 ноября 1995 г. № 1133, от 21 марта
1996 г. № 299, от 22 ноября 1996 г. № 1387, от
марта 1997 г. № 273), а также отраслевыми
инструкциями по вопросам планирования, учета и
калькулирования себестоимости продукции (работ,
услуг) в части, не противоречащей указанным выше
документам. Себестоимость, сформированная с
учетом требований этих документов, является в
последующем основой для налоговых расчетов.
В себестоимость продукции, в частности,
включаются:
1. Затраты труда, средств и предметов труда на
производство продукции на предприятии. К ним, в
частности, относятся: затраты на подготовку и
освоение производства; затраты, непосредственно
связанные с производством продукции (работ,
услуг), обусловленные технологией и организацией
производства, включая расходы по контролю
производственных процессов и качества
выпускаемой продукции; расходы, связанные с
изобретательством и рационализацией; расходы по
обслуживанию производственного процесса,
обеспечению нормальных условий труда и техники
безопасности; расходы, связанные с набором
рабочей силы, подготовкой и переподготовкой
кадров; отчисления на государственное социальное
и обязательное медицинское страхование; расходы
по управлению производством и др.
2. Расходы, связанные со сбытом продукции:
упаковкой, хранением, погрузкой и
транспортировкой (кроме тех случаев, когда они
возмещаются покупателем сверх цены на
продукцию); оплатой услуг
транспортно-экспедиционных и посреднических
организаций, комиссионными сборами и
вознаграждениями, уплачиваемыми сбытовым и
внешнеторговым организациям; расходы на рекламу,
включая участие в выставках, ярмарках и др.
3. Расходы, непосредственно не связанные с
производством и реализацией продукции на данном
предприятии, но их возмещение путем включения в
себестоимость продукции отдельных предприятий
необходимо в интересах обеспечения простого
воспроизводства (отчисления на покрытие затрат
по геолого-разведочным и геолого-поисковым
работам, на рекультивацию земель; плата за
древесину, отпускаемую на корню, а также плата
за воду).
Кроме того, в себестоимости продукции (работ,
услуг) отражаются также потери от брака, от
простоев по внутрипроизводственным причинам,
недостачи материальных ценностей в производстве
и на складах в пределах норм естественной убыли,
выплата пособий в результате потери
трудоспособности из-за производственных травм
(на основании судебных решений). Следует
отметить, что изменения и дополнения, внесенные
в Положение о составе затрат Правительством РФ 1
июля 1995 г., определили новые подходы
государства к формированию себестоимости
продукции. До 1 июля 1995 г. многие расходы
включались в себестоимость в пределах
установленных государством нормативов
(командировочные расходы, расходы на рекламу,
представительские расходы и др.), а превышение
по указанным расходам относили на уменьшение
чистой прибыли организаций. Этот подход
противоречил международным принципам ведения
бухгалтерского учета, препятствовал формированию
реальных показателей себестоимости, т.е. искажал
конечные финансовые показатели организации.
С 1 июля 1995 г. нормируемые государством
издержки относятся на себестоимость продукции в
сумме фактических расходов, а корректировка
указанных затрат с учетом утвержденных в
установленном порядке лимитов, норм и нормативов
осуществляется для целей налогообложения.
Изменение подходов государства к формированию
себестоимости продукции позволяет организациям
исчислять более реальные показатели
себестоимости продукции (работ, услуг), тем не
менее установка на то, какие затраты разрешается
включать в себестоимость, а какие — нельзя,
сохранена. Следовательно, международная
концепция, в соответствии с которой в издержки
производства и обращения включается все, что
израсходовано предприятием при изготовлении
продукции и доведения ее до потребителей, до
конца не реализована.
В системе управленческого учета порядок
формирования себестоимости не столь
регламентирован. Эта себестоимость формируется
не для целей налогообложения, а для того, чтобы
управляющий имел полную картину об издержках.
Поэтому в системе данного учета могут
использоваться различные методы расчета
себестоимости (в зависимости от того, какая
управленческая задача решается). В себестоимость
могут включаться даже те издержки, которые не
предусмотрены Положением о составе затрат.
Информация об издержках, собранная в рамках
бухгалтерского финансового учета, позволяет в
конечном счете сформировать прибыль от
реализации продукции, работ, услуг в целом по
предприятию. Себестоимость каждого изделия,
работы, услуги в этой учетной системе не
показывается вовсе или рассчитывается
усреднение. В рамках всего предприятия учет и
списание затрат на себестоимость могут быть
выполнены корректно с точки зрения
налогообложения, но информация о структуре
отдельных видов продукции при этом может быть
искажена. Для целей финансового учета и
налогообложения такая картина вполне приемлема.
Однако для самого предприятия важна достоверная
информация о структуре себестоимости —
предприятие получает возможность влиять на нее,
т.е. управлять своими издержками. Именно такая
информация формируется в системе бухгалтерского
управленческого учета.
В зависимости от того, какие затраты включаются
в себестоимость продукции, в отечественной
экономической литературе традиционно выделялись
следующие ее виды:
· цеховая — включает прямые затраты и
общепроизводственные расходы; характеризует
затраты цеха на изготовление продукции;
· производственная — состоит из цеховой
себестоимости и общехозяйственных расходов;
свидетельствует о затратах предприятия,
связанных с выпуском продукции;
· полная себестоимость — производственная
себестоимость, увеличенная на сумму коммерческих
и сбытовых расходов. Этот показатель интегрирует
общие затраты предприятия, связанные как с
производством, так и с реализацией продукции.
Такой подход несколько противоречит
Международным стандартам финансовой отчетности,
в соответствии с которыми в производственную
себестоимость должны включаться лишь
производственные издержки: прямые трудозатраты,
прямые материальные затраты и
общепроизводственные расходы, а полная
себестоимость состоит из производственной
себестоимости, сбытовых и административных
(общехозяйственных) расходов.
Кроме того, различают индивидуальную и
среднеотраслевую себестоимость. Индивидуальная
себестоимость свидетельствует о затратах
конкретного предприятия по выпуску продукции;
среднеотраслевая — характеризует средние по
отрасли затраты на производство данного изделия.
Она рассчитывается по формуле средневзвешенной
из индивидуальных себестоимостей предприятий
отрасли.
Наконец, существуют плановая и фактическая
себестоимость. В расчеты плановой себестоимости
включаются максимально допустимые затраты
предприятия на изготовление продукции,
предусмотренные планом на предстоящий период.
Фактическая себестоимость характеризует размер
действительно затраченных средств на выпущенную
продукцию. [4.c.90]
1.2. Роль калькулирования себестоимости
продукции в управлении производством
В русском языке слово «калькуляция» (лат.
calculatio — вычисление) появилось во второй
половине XIX в. и означает исчисление
себестоимости.
Калькуляция как элемент метода бухгалтерского
учета существовала не всегда, и ее возникновение
непосредственно связано с развитием
производительных сил общества. На заре
возникновения бухгалтерского учета, в условиях
рабовладельческого строя, когда формировались
товарно-денежные и кредитные отношения,
бухгалтерский учет велся по простой схеме —
«приход-расход».
Позже, когда в Италии начали образовываться
купеческие товарищества, и прибыль должна была
распределяться между отдельными купцами
пропорционально вложенному капиталу, возникла
двойная запись.
Появление калькуляции связано с зарождением
мануфактурного производства. Формирование
производительных сил общества, самого способа
производства совершенствовали приемы и методы
калькулирования. Наиболее стремительное развитие
калькулирование как инструмент оценки
рентабельности товаров, как способ преодоления
конкуренции получило в условиях промышленного
производства.
В современной экономической литературе
калькулирование определяется как система
экономических расчетов себестоимости единицы
отдельных видов продукции (работ, услуг). В
процессе калькулирования соизмеряются затраты на
производство с количеством выпущенной продукции
и определяется себестоимость единицы продукции.
Задача калькулирования — определить издержки,
которые приходятся на единицу их носителя, т.е.
на единицу продукции (работ, услуг),
предназначенной для реализации, а также для
внутреннего потребления.
Конечным результатом калькулирования является
составление калькуляций. В зависимости от целей
калькулирования различают плановую, сметную и
фактическую калькуляции. Все они отражают
расходы на производство и реализацию единицы
конкретного вида продукции в разрезе
калькуляционных статей.
Плановая калькуляция составляется на плановый
период на основе действующих на начало этого
периода норм и смет.
Сметная калькуляция рассчитывается при
проектировании новых производств и
конструировании вновь осваиваемых изделий при
отсутствии норм расхода.
Фактическая (отчетная) калькуляция отражает
совокупность всех затрат на производство и
реализацию продукции. Она используется для
контроля над выполнением плановых заданий по
снижению себестоимости различных видов
продукции, а также для анализа и динамики
себестоимости.
Калькулирование позволяет изучить себестоимость
полученных в процессе производства конкретных
продуктов.
Предпосылкой калькулирования является учет
производственных издержек (производственный
учет). Он первичен по отношению к
калькулированию.
Производственный учет, будучи частью
бухгалтерского учета, предполагает сбор
информации об издержках предприятия,
документальное оформление хозяйственных
операций, так или иначе связанных с
производственными затратами. В системе
производственного учета такая информация
обобщается, группируется по различным признакам
и анализируется. Лишь на базе информации,
подготовленной определенным образом в системе
производственного учета, возможно
калькулирование. Другими словами, речь идет о
калькуляционном учете, обеспечивающем
группировку издержек в таком аналитическом
аспекте, который делает возможным процесс
калькулирования.
Между калькулированием и производственным учетом
существует тесная взаимосвязь и
взаимозависимость. Так, базой для расчета
себестоимости единицы продукции является
информация, собранная в системе
производственного учета. Калькулирование
себестоимости конечного продукта
предопределяется системой и организацией
производственного учета. С другой стороны,
степень детализации производственного учета
зависит от задач, стоящих перед предприятием в
области калькулирования.
Калькулирование себестоимости продукции (работ,
услуг) условно можно подразделить на три этапа.
На первом этапе исчисляется себестоимость всей
выпущенной продукции в целом, на втором —
фактическая себестоимость по каждому виду
продукции, на третьем — себестоимость единицы
продукции, выполненной работы или оказанной
услуги.
В действительности процесс калькулирования
является более сложным и чередуется с процессом
учета затрат. После распределения первичных
затрат калькулируется себестоимость продукции
вспомогательных производств. На этом этапе
калькулирование усложняется, так как необходимо
учесть предоставление взаимных услуг.
Учет затрат и калькулирование себестоимости
продукции могут чередоваться и в основном
производстве. Как будет показано ниже, в
условиях попередельного метода вначале
калькулируется себестоимость полуфабриката
первого передела, которая затем списывается на
затраты второго передела, и лишь после этого
можно калькулировать себестоимость полуфабриката
второго передела.
Калькулирование себестоимости продукции является
объективно необходимым процессом при управлении
производством.
Функционировавшие ранее калькуляционные системы
преследовали одну цель — оценить запасы готовой
продукции и полуфабрикатов собственного
производства, что необходимо для
внутрипроизводственных целей и для составления
внешней отчетности, а также для определения
прибыли. Несмотря на важность этой задачи,
прежние системы калькулирования не содержали
информации, пригодной для решения многих
управленческих задач.
Современные системы калькулирования более
сбалансирована. Содержащаяся в них информация
позволяет не только решать традиционные задачи,
но и прогнозировать экономические последствия
таких ситуаций, как:
· целесообразность дальнейшего выпуска
продукции;
· установление оптимальной цены на
продукцию;
· оптимизация ассортимента выпускаемой
продукции;
· целесообразность обновления действующей
технологии и станочного парка;
· оценка качества работы управленческого
персонала.
Современное калькулирование лежит в основе
оценки выполнения принятого предприятием или
центром ответственности плана. Оно необходимо
для анализа причин отклонений от плановых
заданий по себестоимости. Данные фактических
калькуляций используются для последующего
планирования себестоимости, для обоснования
экономической эффективности внедрения новой
техники, выбора современных технологических
процессов, проведения мероприятий по повышению
качества продукции, проверки проектов
строительства и реконструкции предприятий. По
результатам калькулирования можно принять
решение о проведении ремонта самостоятельно или
с использованием услуг сторонних организаций.
Наконец, калькулирование является основой
трансфертного ценообразования. Трансфертная
(внутренняя) цена применяется при коммерческих
операциях между подразделениями одного и того же
предприятия. Наибольшую актуальность вопросы
формирования трансфертных цен имеют при наличии
права у подразделения предприятия самостоятельно
выходить на внешних покупателей. В этом случае
от правильного формирования трансфертной цены
будет зависеть общее финансовое положение
организации. Если же продукция подразделения
полностью потребляется внутри предприятия, то
трансфертная цена является лишь учетной
категорией, необходимой для обеспечения
хозяйственных связей между внутренними
подразделениями предприятия, но при этом она не
влияет на конечные результаты организации.
Таким образом, производственный учет и
калькулирование являются основными элементами
системы управления не только себестоимостью
продукции, но и производством в целом. [4.c.93]
2. Понятие значения и определение себестоимости
по попредельному методу
2.1. Сущность и значение попередельного метода
Попередельное калькулирование используется в
отраслях промышленности с серийным и поточным
производством, когда изделия проходят в
определенной последовательности через все этапы
производства, называемые переделами. Как
правило, это производства, где применяются
физико-химические и химические методы
переработки сырья и процесс получения продуктов
состоит из нескольких последовательных
технологических стадий. В этих случаях объектом
калькулирования становится продукт каждого
законченного передела, включая и такие переделы,
в которых одновременно получают несколько
продуктов.
Сущность попередельного метода состоит в том,
что прямые затраты отражают в текущем учете не
по видам продукции, а по переделам (стадиям)
производства, даже если в одном переделе можно
получить продукцию разных видов. Следовательно,
объектом учета затрат обычно является передел.
Передел — это часть технологического процесса
(совокупность технологических операций),
заканчивающаяся получением готового
полуфабриката, который может быть отправлен в
следующий передел или реализован на сторону. В
результате последовательного прохождения
исходного материала через все переделы получают
готовую продукцию, т.е. на выходе из последнего
передела имеем не полуфабрикат, а законченный
продукт.
Например, текстильное производство состоит из
ряда переделов. Исходным сырьем для ткацкого
производства является хлопок-волокно, грязная и
мытая шерсть, шелк-сырец и другие материалы. Они
поступают в I передел — прядение. Готовой
продукцией этого передела является пряжа. Она
передается в следующий передел — ткачество, на
выходе из которого получают суровье (суровую
ткань). Суровье поступает в III передел
(отделку), где на ткань наносят нужный рисунок.
Технологическая схема ткацкого производства:
ПРЯДЕНИЕ -> ТКАЧЕСТВО -> ОТДЕЛКА
В черной металлургии переделы — это выплавка
чугуна (доменный цех), выплавка стали
(сталеплавильный цех), производство проката
(прокатный цех). Особенностями попередельного
метода учета являются:
· организация аналитического учета к
синтетическому счету 20 «Основное производство»
для каждого передела;
· обобщение затрат по переделам
безотносительно к отдельным заказам, т.е.
калькулирование себестоимости продукции каждого
передела в целом;
· списание затрат за календарный период, а
не за время изготовления заказа.
Попередельное калькулирование применяется в
отраслях промышленности с комплексным
использованием сырья, где производственный
процесс характеризуется наличием отдельных
стадий технологического цикла с самостоятельной
технологией и организацией производства,
например, в химической, нефтеперерабатывающей,
цементной, металлургической,
целлюлозно-бумажной, хлопчатобумажной и других
отраслях промышленности. Поскольку перечисленные
производства весьма материалоемки,
производственный учет организуется таким
образом, чтобы обеспечить контроль за
использованием материалов в производстве.
Наиболее часто применяются балансы исходного
сырья, расчет выхода продукта или полуфабриката,
брака, отходов.
К этому методу учета затрат прибегают
предприятия, изготавливающие различные изделия,
если весь технологический процесс может быть
разбит на постоянно повторяющиеся операции.
В условиях массового характера производства,
когда номенклатура выпускаемой продукции
невелика, также применяется попередельный метод
учета. Особенностями производства массового типа
являются:
постоянство выпуска небольшой номенклатуры
изделий в больших количествах;
специализация рабочих мест на выполнении, как
правило, одной постоянно закрепленной операции;
значительное повышение удельного веса
механизированных и автоматизированных процессов
и резкое снижение ручных работ.
Одной из разновидностей организации массового
производства является поточное производство, при
котором обеспечивается строго согласованнее
выполнение всех операций технологического
процесса во времени и перемещение предметов
труда по рабочим местам в соответствии с
установленным ритмом выпуска продукции.
Примерами поточных производственных линий
являются автомобильные конвейеры, конвейеры на
часовых, телевизионных заводах и т.п.
В условиях массового производства однородной
продукции, как отмечалось выше, возможно
практическое использование методов простой
калькуляции.
В случае серийного производства, т.е.
производства продукции сериями, партиями, как
правило, существенны остатки незавершенного
производства на конец отчетного периода. И тогда
перед бухгалтером-аналитиком стоит задача
разделения затрат, накопленных в течение
отчетного периода по дебету счета 20 «Основное
производство», между готовой продукцией и
остатками незавершенного производства на конец
отчетного периода. В этом случае составляется
калькуляция с пересчетом изготовленных
полуфабрикатов в условно готовые изделия с
применением усреднения как метода списания
затрат на готовую продукцию. При этом все
затраты, накопленные на счете 20 «Основное
производство», делятся на условные единицы
готовой продукции, произведенной в данном
отчетном периоде. Методика такого расчета
изложена в специальной экономической литературе
[8.c.49].
Согласно этой методике, условная единица
представляет собой набор затрат, необходимых для
производства одной законченной физической
единицы продукции. Она включает затраты основных
материалов, заработную плату,
общепроизводственные расходы.
Применение метода условных единиц предполагает,
что для производства одной единицы законченной
продукции требуется одна условная единица
основных материалов и одна условная единица
добавленных затрат.
Пример. В производство запущено 1000 настольных
ламп. Со склада получены все исходные материалы
и комплектующие изделия. По окончании отчетного
периода 900 ламп закончены обработкой и признаны
готовой продукцией. Их можно оценить как 900
у.е. материальных затрат и 900 у.е. добавленных
затрат. Если оставшиеся в незавершенном
производстве 100 шт. готовы лишь наполовину, то
они расцениваются как 100 у.е. материальных
затрат (так как все основные материалы,
необходимые для изготовления этих ламп, отпущены
в производство) и 50 у.е. добавленных затрат.
Если степень готовности оставшихся 100 ламп
составляет 30%, то их оценивают как 100 у.е.
материальных затрат и 30 у.е. добавленных
затрат.
Применение метода условных единиц позволяет
пересчитать не полностью законченные обработкой
изделия в условно готовые изделия. Эта величина
состоит из двух слагаемых: общего количества
изделий, запущенных в производство и завершенных
обработкой в течение отчетного периода, и
слагаемого, отражающего те затраты, которые были
произведены над незавершенным производством в
течение отчетного периода.
При этом исходят из двух допущений:
· предполагается, что материальные затраты
осуществляются в начале производственного
процесса, т.е. в I переделе.
· заработная плата каждого передела обычно
объединяется с общепроизводственными расходами
по переделу в статью «добавленные затраты». (Это
затраты на обработку каждого передела.)
Предполагается также, что добавленные затраты
распределяются равномерно в течение всего
производственного цикла.
2.2. Применение метода на примерах
Калькулирование затрат может осуществляться:
· методом ФИФО, в соответствии с которым
обработка единиц продукции происходит по мере
того, как новые изделия поступают в обработку,
т.е. прежде чем запущенные в производство
предметы труда не будут обработаны, новые
материалы не поступят в I передел;
· методом усреднения, который предполагает,
что запасы единиц продукции на начало периода
были начаты и закончены в пределах отчетного
периода.
В экономической литературе предпочтение отдается
методу ФИФО как более точному.
Техника калькулирования себестоимости единицы
продукции при попе-редельном методе состоит в
заполнении трех аналитических таблиц. В первой
таблице объем производства рассчитывается в
условных единицах; вторая позволяет оценить
себестоимость одной условной единицы продукции.
В третьей, заключительной таблице определяется
себестоимость готовой продукции и незавершенного
производства.
Технику калькулирования при попередельном методе
рассмотрим на следующем примере.
Пример. Производственное предприятие выпускает
пластиковые бутылки для розлива газированной
воды. Производство состоит из двух переделов: в
первом производят преформы, во втором из преформ
выдуваются бутылки. Затем их реализуют
потребителям.
Все исходные материалы для производства бутылок
отпускаются в I переделе, добавленные затраты
распределяются равномерно.
По состоянию на 01.04.2000 г. в незавершенном
производстве I передела оказалось 8500 ед:
Степень завершенности по добавленным затратам —
70%. Стоимость материалов в незавершенном
производстве составила 9214 руб., добавленных
затрат — 7070 руб.
В апреле начато производство 122 600 преформ. В
связи с этим затраты I передела составили: на
основные материалы — 142 862 руб., на заработную
плату основных производственных рабочих — 39 520
руб. Общепроизводственные расходы списывались на
основное производство по ставке 160% от основной
заработной платы производственных рабочих.
По состоянию на 01.05.2000 г. в незавершенном
производстве I передела числилось 6800 преформ.
Степень завершенности по добавленным затратам
составила 50%.
Необходимо определить себестоимость законченных
преформ, изготовленных и переданных во II
передел в апреле, и остаток незавершенного
производства I передела по состоянию на
01.05.2000 г. (Исходные данные для расчета
представлены в табл. 1.) [8.c.80]
Таблица 1
Показатели
Единица измерения
тыс. руб.
шт.
Незавершенное производство на начало периода
—
8500
Основные материалы в незавершенном производстве
9214
—
Добавленные затраты в незавершенном производстве
(70% готовности)
7070
—
Итого стоимость незавершенного производства на
начало периода
16284
—
Отпущено в производство основных материалов в
апреле (начата обработка в апреле)
142862
122600
Остаток незавершенного производства на конец
периода (50% готовности)
—
6800
Выпущено из производства в апреле
(8500+122600-6800)
—
124300
Добавленные затраты за апрель — всего
102752
—
в том числе: прямая заработная плата
39520
—
общепроизводственные (накладные) расходы (39 520
х 1 ,6)
63232
—
В основе расчетов лежит метод ФИФО, согласно
которому к выпуску новых изделий можно
приступить лишь по доведении до полной
готовности незавершенного производства,
имевшегося по состоянию на 1 апреля 2000 г.
Поэтому затраты, осуществленные в апреле, будут
состоять из трех слагаемых:
· затрат, «добавленных» к незавершенному
производству по состоянию на 1 апреля 2000 г. (в
нашем примере — 8500 ед.) с целью доведения его
до-готовой продукции;
· затрат, которые понадобились для того,
чтобы начать изготовление новых изделий и
полностью завершить его;
· затрат по созданию задела незавершенного
производства, которое станет готовой продукцией
лишь в мае 2000 г.
С этих позиций на первом этапе расчетов
оценивается в условных единицах объем
производственной деятельности апреля:
1. Оцениваются в условных единицах добавленные
затраты в незавершенное производство по
состоянию на начало апреля, потребовавшиеся для
получения готовой продукции. Для этого
количество преформ, находящихся в незавершенном
производстве на начало периода, умножают на
степень незаконченности незавершенного
производства:
8500 х (1 - 0,7) = 8500 х 0,3 = 2550 усл. ед.
(у.е.).
Материальных затрат в апреле для этого
незавершенного производства не требуется, так
как в соответствии с методом ФИФО они были
произведены в марте 2000 г. и в том же периоде
были учтены. Поэтому количество условных единиц
по материальным затратам в данном случае равно
нулю.
2. Определяется количество изделий (в данном
случае — преформ), начатых и законченных
обработкой в апреле. Оно рассчитывается как
разность между преформами, запущенными в
производство в апреле, и преформами, оставшимися
в незавершенном производстве на конец периода:
122 600 - 6800 = 115 800 шт.
Это готовая продукция, изготовленная I переделом
в апреле, следовательно, она оценивается в 115
800 у.е. материальных затрат и 115 800 у.е.
добавленных затрат.
3. Пересчитывается в условные единицы
незавершенное производство на конец апреля,
когда в обработке оставалось 6800 шт. преформ.
Считают, что материальные затраты по ним
произведены полностью. Степень готовности
незавершенного производства по условию
составляет 50%. Поэтому материальные затраты в
незавершенном производстве на начало периода
составят 6800 у.е., а добавленные затраты — 6800
х 0,5 = 3400 у.е.
Таким образом, весь объем производственной
деятельности предприятия в апреле оценивается в
244 350 у.е. (122 600 + 121 750).
На втором этапе расчетов одна условная единица
по материальным и добавленным затратам
оценивается в рублях. Для этого материальные и
добавленные затраты, понесенные за отчетный
период, делятся на соответствующее количество
условных единиц продукции по материальным и
добавленным затратам. Затраты, включенные в
сальдо на начало периода по счету «Незавершенное
производство», в расчет не принимаются, так как
они относятся к предыдущему периоду.
Из данных табл. 1 следует, что в апреле в
производство отпущено материалов на сумму 142
862 руб.
Из табл. 2 видно, что все материальные затраты
отчетного периода оцениваются в 122 600 у.е.
Следовательно, 1 у.е. материальных затрат
«стоит»:
142862: 122 600 =1,17 руб.
Материальные затраты в незавершенном
производстве на начало периода (9214 руб.) в
расчете не участвуют, так как они произведены в
предыдущем периоде и в том же периоде учтены.
«Оценим» теперь 1 у.е. добавленных затрат. За
апрель в целом их размер составил 102 752 руб.
(см. табл. 1), или 121 750 у.е. (см. табл. 2).
Таким образом, 1 у.е. добавленных затрат «стоит»
0,84 руб.
Результаты расчетов, выполненных на втором
этапе, представлены в табл. 3.
На третьем, завершающем этапе определяется
себестоимость готовой продукции (в нашем примере
— полуфабрикатов, переданных во II передел) и
незавершенного производства.
Таблица 2
Расчет себестоимости единицы продукции
Показатели
Единицы, подлежащие учету (шт.)
Условные единицы
материальные затраты
добавленные затраты
1
2
3
Остатки незавершенного производства на начало
периода
8500
2550
Начато и закончено обработкой за отчетный период
115800
115800
115800
Остатки незавершенного производства на конец
периода
6800
6800
3400
Итого
131100
122600
121750
Таким образом, весь объем производственной
деятельности предприятия в апреле оценивается в
244 350 у.е. (122 600 + 121 750).
На втором этапе расчетов одна условная единица
по материальным и добавленным затратам
оценивается в рублях. Для этого материальные и
добавленные затраты, понесенные за отчетный
период, делятся на соответствующее количество
условных единиц продукции по материальным и
добавленным затратам. Затраты, включенные в
сальдо на начало периода по счету «Незавершенное
производство», в расчет не принимаются, так как
они относятся к предыдущему периоду.
Из данных табл. 1 следует, что в апреле в
производство отпущено материалов на сумму 142
862 руб.
Из табл. 2 видно, что все материальные затраты
отчетного периода оцениваются в 122 600 у.е.
Следовательно, 1 у.е. материальных затрат
«стоит»:
142862: 122 600 =1,17 руб.
Материальные затраты в незавершенном
производстве на начало периода (9214 руб.) в
расчете не участвуют, так как они произведены в
предыдущем периоде и в том же периоде учтены.
«Оценим» теперь 1 у.е. добавленных затрат. За
апрель в целом их размер составил 102 752 руб.
(см. табл. 1), или 121 750 у.е. (см. табл. 2).
Таким образом, 1 у.е. добавленных затрат «стоит»
0,84 руб.
Результаты расчетов, выполненных на втором
этапе, представлены в табл. 3.
На третьем, завершающем этапе определяется
себестоимость готовой продукции (в нашем примере
— полуфабрикатов, переданных во II передел) и
незавершенного производства.
Таблица 3
Расчет себестоимости единицы продукции
Вид затрат
Затраты, руб.
Производство, у.е.
Затраты на 1 у.е. (гр.2:гр.4)
в незавершенном производстве на начало периода
отчетного периода
Всего затрат (гр.1+гр.2)
1
2
3
4
5
Материальные затраты
Добавленные затраты
9214
7070
142862
102752
152076
109 822
122600
121 750
1,17
0,84
Итого
16284
245614
261 898
—
2,01
Себестоимость этих полуфабрикатов складывается
из двух частей. Первая часть — это та готовая
для данного передела продукция, которая создана
из незавершенного производства, имевшегося на
начало апреля. В течение апреля это
незавершенное производство доведено до состояния
полной готовности. Вторая часть — это стоимость
полуфабрикатов, начатых и полностью законченных
обработкой в апреле.
Определим себестоимость первого слагаемого.
Себестоимость незавершенного производства на
начало периода (см. табл. 1):
9214+ 7070 =16 284 руб.
Из гр. 3 табл. 2 следует, что работа,
проведенная над незавершенным производством в
отчетном периоде, оценивается в 2550 у.е.
Согласно данным табл. 3.3, 1 у.е. добавленных
затрат «стоит» 0,84 руб. Следовательно,
стоимость готовой продукции после доведения до
100%-й готовности полуфабрикатов, имевшихся на
начало периода, составит:
16 284 + 2550 х 0,84 = 18 426 руб.
Теперь рассчитаем себестоимость второго
слагаемого. Как следует из расчетов (см. табл.
2), в апреле было начато и закончено обработкой
115 800 преформ, т.е. было произведено 115 800
у.е. готовой продукции. Общие затраты
(материальные и добавленные) на 1 у.е.
составляют 2,01 руб. (табл. 3). Следовательно,
себестоимость этой части готовой продукции
составит:
115 800x2,01 = 232 758 руб.
Таким образом, себестоимость всех преформ,
изготовленных предприятием в апреле, составит:
18 426 + 232 758 = 251 184 руб.
Определим теперь себестоимость незавершенного
производства на конец апреля. Она складывается
из двух элементов — стоимости материалов и
добавленных затрат. Из табл. 2 видно, что
материальные затраты в незавершенном
производстве оцениваются в 6800 у.е.,
добавленные затраты — в 3400 у.е. Из расчетов
следует, что 1 у.е. материальных затрат
соответствует 1,17 руб., добавленных затрат —
0,84 руб. (см. табл. 3). Следовательно,
себестоимость незавершенного производства на
конец отчетного периода составит:
6800 х 1,17 + 3400 х 0,84 = 7956 + 2856 = 10812
руб.
Результаты расчетов сведены в табл. 4.
Таблица 4
Расчет себестоимости готовой продукции и
незавершенного производства, руб.
№ строки
Методика расчета показателя
Готовая продукция
Незавершенное производство
1
Незавершенное производство на начало периода —
16284
2
Затраты за апрель на незавершенное производство
— 2142 (2550 х 0,84)
3
Итого себестоимость готовой продукции в
результате доведения до 100%-й готовности
незавершенного производства (стр. 1 + стр. 2)
18426
4
Начато и закончено обработкой в апреле (115 800
х 2,01 )
232 758
5
Незавершенное производство на конец отчетного
периода, всего
10812
в том числе:
материальные затраты (6 800 х 1,17)
7956
добавленные затраты (0,5 х 6 800 х 0,84)
2856
Итого
251 184
10812
Таким образом, себестоимость полуфабрикатов
(готовых преформ), переданных в апреле из I
передела в передел II, составит 251 184 руб. На
эту сумму может быть составлена соответствующая
бухгалтерская проводка. Остатки незавершенного
производства I передела на 01.05.2000 г.
оцениваются в 10812руб.
Необходимой предпосылкой калькулирования
является организация сводного учета
производственных затрат. Понятие «сводный учет»
в российских условиях применимо лишь к
промышленности. В зарубежной практике оно не
используется, так как никакой специальной
системы сводного учета, выходящего за рамки
традиционного для нас синтетического и
аналитического учета затрат на производство,
нет.
Отечественная школа бухгалтерского учета
трактует понятие «сводный учет» как систему
обобщения издержек производства по статьям
расходов в разрезе цехов основного и
вспомогательного производства, видам продукции
(работ, услуг) в целом по предприятию с целью
подготовки информации для исчисления
себестоимости отдельных видов готовой продукции,
всей выпущенной продукции и для распределения
понесенных предприятием затрат между готовой
продукцией и незавершенным производством.
В промышленности применяется два варианта
сводного учета затрат на производство и
калькулирование себестоимости продукции —
бесполуфаб-рикатный и полуфабрикатный.
Применение первого или второго варианта сводного
учета затрат на производство зависит от
необходимости определения себестоимости
некоторых полуфабрикатов, которые являются
незаконченной продукцией основного производства.
Это может быть вызвано реализацией части
полуфабрикатов на сторону. Тогда бухгалтерии
необходимо произвести свод затрат на
производство полуфабриката и определить его
себестоимость.
Остановимся подробнее на каждом методе.
Учет затрат на производство при
бесполуфабрикатном варианте ведется без
бухгалтерских записей при передаче
полуфабрикатов собственного производства из
одного структурного подразделения в другое (из
цеха в цех). Контроль за движением
полуфабрикатов внутри и между цехами
осуществляется бухгалтерией оперативно, в
натуральном выражении, без записей на
бухгалтерских счетах. Затраты на изготовление
полуфабрикатов, деталей и узлов учитываются по
цехам в разрезе статей расходов. Добавленные
затраты отражаются по каждому цеху (переделу) в
отдельности, а стоимость исходного сырья
включается в себестоимость продукции только I
передела. При этом варианте сводного учета
затрат на производство себестоимость единицы
готовой продукции формируется путем суммирования
затрат цехов (переделов) с учетом доли их
участия в процессе изготовления.
Пример. Обработка изделий ведется
последовательно в трех цехах. (Схема
бухгалтерских записей на аналитических счетах
представлена на рис. 1.) Стоимость сырья — 3000
руб. Затраты на обработку (добавленные затраты)
в 1-м цехе — 1600 руб., во 2-м — 1400 руб., в
3-м — 2000 руб. Запланировано и фактически
выпущено 200 ед. изделий.
Исходя из этих условий себестоимость единицы
полуфабриката составит:
в 1-м цехе — (3000 + 1600): 200 = 23 руб.;
во 2-м цехе — 1400 : 200 = 7 руб.;
в 3-м цехе — 2000 : 200 = 10 руб.
Рис. 1
Схема бухгалтерских записей при
бесполуфабрикатном методе учета затрат, руб.
Себестоимость единицы готовой продукции будет
равна:
(3000 + 1600 + 1400 + 2000): 200 = 40 руб., или
23 + 7 + 10 = 40 руб.
Этот метод проще и менее трудоемок, чем
полуфабрикатами. Его основное достоинство
состоит в отсутствии каких-либо условных
расчетов, расшифровывающих затраты предыдущих
цехов и переделов.
Однако в бесполуфабрикатном методе учета имеются
и недостатки, основной из которых заключается в
том, что бесполуфабрикатный метод учета не
позволяет определить себестоимость
полуфабрикатов при передаче их из одного
передела в другой. А это необходимо в тех
случаях, когда полуфабрикаты собственного
производства реализуются предприятием на
сторону.
При полуфабрикатном варианте учет осуществляется
с перечислением себестоимости полуфабрикатов
собственного производства при передаче их из
цеха в цех в системе счетов бухгалтерского
учета. При этом варианте сводного учета затрат
на производство себестоимость определяется по
выпуску продукции каждого цеха (передела,
подразделения). При этом калькулируется
себестоимость не только продукта по предприятию
в целом, но и продукции отдельных цехов
(полуфабрикатов, деталей, узлов), передаваемой
другим цехам для обработки или для сборки.
Этот вариант используется на предприятиях,
реализующих полуфабрикаты собственного
производства на сторону. Например, кондитерские
фабрики рассчитывают себестоимость какао-масла —
полуфабриката собственного производства — в тех
случаях, когда он реализуется
парфюмерно-косметическим фабрикам. В
суконно-прядильном производстве на некоторых
предприятиях определяют себестоимость
ленты-топса, в трикотажной промышленности —
себестоимость сурового полотна. На предприятиях,
производящих шерстяные ткани, пряжа может
реализовываться непосредственно населению, и в
этом случае также применяется полуфабрикатами
метод учета.
Подобный вариант учета предполагает
использование бухгалтерского счета 21
«Полуфабрикаты собственного производства».
Калькуляция должна содержать комплексную статью
такого же названия, которая в последующем
расшифровывается и детализируется. Это повышает
трудоемкость полуфабрикатного метода.
Затраты на изготовление полуфабрикатов
собственного производства учитываются в каждом
цехе комплексной статьей «Полуфабрикаты
собственного производства» (счет 21). Передача
полуфабрикатов собственного производства из
одного цеха (передела) в другой может отражаться
на синтетических счетах по фактической
себестоимости, а в текущем учете — по
нормативной (плановой) себестоимости с
последующим доведением ее до фактической
себестоимости. По дебету счета 21 «Полуфабрикаты
собственного производства» в корреспонденции со
счетом 20 «Основное производство» отражаются
расходы, связанные с изготовлением
полуфабрикатов. По кредиту счета 21
«Полуфабрикаты собственного производства»
отражается стоимость полуфабрикатов, переданных
на дальнейшую переработку (в корреспонденции со
счетом 20 «Основное производство») или
реализованных другим предприятиям (в
корреспонденции со счетом 90 «Реализация
продукции (работ, услуг)»).
Пример. Производство ткани состоит из трех
переделов — прядение, ткачество, отделка.
(Порядок бухгалтерских записей на аналитических
счетах показан на рис. 2.) Каждому переделу
соответствует свой аналитический счет —
20-1,20-II, 20-III.
Стоимость сырья, поступившего в переработку,
отражается лишь в I переделе (3000 руб.). Кроме
этой суммы по дебету счета 20-1 учтены затраты
1-го цеха по переработке (добавленные затраты)
(1600 руб.). В результате кредитовый оборот
счета 20-1 свидетельствует о себестоимости
полуфабриката, поступающего во II передел. Эта
сумма (4600 руб.) показана по дебету счета 21.
Дебет счета 20-II содержит информацию о
себестоимости поступившего во II передел
полуфабриката (4600 руб.) и о добавленных
затратах 2-го цеха (1400 руб.). На выходе счета
20-II — данные о себестоимости полуфабриката
после обработки во II переделе (6000 руб.). На
эту сумму в аналитическом учете сделана
проводка:
Д-т сч. 21 «Полуфабрикаты собственного
производства» К-т сч. 20-11 «Основное
производство» (II передел).
В данном условном примере половина
полуфабрикатов после II передела реализована на
сторону. Возможно, что нашелся покупатель на
суровую ткань, не дошедшую до стадии отделки. На
сумму 3000 руб. (себестоимость этой ткани)
выполнена бухгалтерская запись:
Д-т сч. 90 «Реализация продукции»
К-т сч. 21 «Полуфабрикаты собственного
производства».
Оставшаяся часть полуфабрикатов (3000 руб.)
поступает на отделку в третий, заключительный
передел. Затраты отделочного цеха на обработку
такого количества полуфабрикатов — 1000 руб.
Следовательно, себестоимость готовой ткани
составит 4000 руб. На эту сумму выполнены
заключи-Ц тельные проводки:
Д-т сч. 43 «Готовая продукция»
К-т сч. 20-111 «Основное производство» (III
передел)
и
Д-т сч. 90 «Реализация продукции» К-т сч. 43
«Готовая продукция»
Синтетический счет 20 «Основное производство»
показан на рисунке в виде фрагмента. Видно, что
в системе синтетического учета здесь
присутствует повторный счет (внутризаводской
оборот), который в дальнейшем должен исключаться
из расчетов. В нашем случае сумма
внутризаводского оборота составляет 7600 руб.
Преимуществом полуфабрикатного метода учета
является наличие бухгалтерской информации о
себестоимости полуфабрикатов на выходе из
каждого передела (она необходима для
формирования цены при реализации полуфабриката
на сторону). Кроме того, этот метод позволяет
учитывать остатки незавершенного производства в
местах его нахождения, контролировать движение
полуфабрикатов собственного производства.
Рис. 2
Схема бухгалтерских записей при полуфабрикатном
методе учета затрат, руб.
Заключение
С полным основанием можно утверждать, что
качественно и всесторонне оценить параметры,
влияющие на результат того или иного решения,
практически не представляется возможным без
процесса определения себестоимости при
попередельном методе.
Сейчас практически на всех предприятиях
существует - в том или ином виде - система
бюджетного управления. И в большинстве случаев
она автоматизирована. Определение себестоимости
различными методами - это уже не дань моде, а
реальная необходимость. На множестве предприятий
эта необходимость вполне осознана менеджментом.
На таких предприятиях, как правило, уже внедрена
специализированная система, предназначенная
именно для осуществления процесса определение
себестоимости, учета и анализа. В такой системе
содержится масса полезной информации, которую
можно использовать для прогнозирования. Причем
не только для статистического анализа. Но и для
построения причинно-следственных цепочек.
Таким образом, можно смело утверждать, что
определение себестоимости при попередельном
методе - это полезный и эффективный инструмент
«предсказания» будущего. Особенно если с ним
работать правильно, максимально полно используя
имеющуюся информацию. Правильно организовав
процесс определение себестоимости и затрат,
бухгалтер избавляется от рутины постоянных
пересчетов, тем самым допуская меньше ошибок и
доводя результаты работы до совершенства. Т.е.
производит наиболее точные расчеты, правильно
составляет прогнозы, следовательно, это приводит
к сокращению затрат.
Попередельный метод определение себестоимости
очень необходим на производстве но, как и в
любом методе у него есть свои недостатки. Он
используется только в отраслях промышленности с
серийным или поточным производством, когда
одинаковые изделия проходят в определенное
количество специально изготовленных для него
изделий.
Библиографический список
1. Методические указания ПБУ с 1-19.
2. ФЗ «О бухгалтерском учете» от 21 ноября
1996г., №129-ФЗ
3. План счетов бухгалтерского учета и инструкция
по его применению
4. Вахрушина М.А.. Бухгалтерский управленческий
учет. Учебник. - М.:2002
5. Друри К.. Введение в управленческий и
производственный учет. Учебное пособие для
вузов. - М.:1998. - 77 3 с.
6. Карпова Т.П.. Управленческий учет. Учебник
для вузов. - М.:2000
7. Лебедев В.Г.. Управление затратами на
предприятии. Учебное пособие. Санкт-Петербург.
2003.- 255 с.
8. Николаева О.Е., Шишкова Т.В.. Управленческий
учет. Учебник. - М.:УРСС 2001. -335 с.
9. Палий В., Вандер Вил Р.. Управленческий учет.
Пособие. - М.:1997.- 477 с.
10. Шеремет А.Д.. Управленческий учет. Учебное
пособие. М.: -2001.-509 с.
|
